УЛАН БАЙЖАНОВ, Вице-министр государственных доходов Республики Казахстан
Налоги - двигатель прогресса
Налоговая система Республики Казахстан и инвестиционный климат

Обеспечение стабильности и достаточности государственных финансов, прозрачность и устойчивость налогового законодательства, сбалансированность доходной и расходной частей бюджета являются залогом благополучия любого государства. Современная фискальная политика во многом определяется теми стратегическими задачами и приоритетами, которые стоят перед страной на каждом этапе ее экономического развития. Определяющим фактором в этих вопросах являются налоги и налоговая политика как наиболее эластичный инструмент адекватного реагирования государства на происходящие экономические процессы. Республика Казахстан планомерно проводит работу по совершенствованию налогового законодательства. Так, в ходе налоговой реформы число налогов и других обязательных платежей в бюджет сокращено с 53-х до 36-ти в настоящее время. Проводится работа по снижению налоговой нагрузки по отдельным отраслям экономики и дальнейшему улучшению налогового законодательства. Заключены соглашения практически со всеми странами СНГ по взиманию НДС по методу страны назначения. Конвенции об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал подписаны с 33-мя странами.

С 1 января 2002 года в Республике Казахстан действует радикально обновленная налоговая система. Ее правовым фундаментом является Кодекс Республики Казахстан от 12 июня 2001 года №209-2 "О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)".

Говоря о радикальности налоговой реформы, я имею в виду вовсе не смену экономической модели. Напротив, новый Налоговый кодекс укрепляет концептуальные основы налоговой системы, сформированной в прошлые годы. Тем не менее, произошли разительные перемены, направленные на повышение эффективности правовых механизмов в налоговой сфере. Новый кодекс отличают четкость и системность в регулировании "правил игры". Он устанавливает более справедливые условия налогообложения, реально снижает налоговую нагрузку, обеспечивает налогоплательщикам гарантии стабильности.

Изменения в налоговом законодательстве в совокупности с изменениями в других сферах законодательства привели к улучшению положения налогоплательщиков в Республике Казахстан.

Основные налоги

Налоговый кодекс устанавливает исчерпывающий перечень налогов, сборов и платежей. Основными налогами, с точки зрения формирования государственного бюджета, являются корпоративный подоходный налог, НДС и акцизы.

Налоги и сборы Республики Казахстан

Кодексом Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет", который введен в действие с 1 января 2002 года, установлен следующий перечень налогов, сборов и платежей:
Корпоративный подоходный налог (основная ставка - 30%);
Индивидуальный подоходный налог (от 5% до 30%);
Налог на добавленную стоимость (16%);
Акцизы (в том числе на бензин, дизельное топливо и сырую нефть, включая газовый конденсат; ставки устанавливаются правительством);
Налоги и специальные платежи недропользователей (налог на сверхприбыль, подписной и коммерческий бонусы, роялти, доля государства по разделу продукции);
Социальный налог (основная ставка - 21%, за иностранных специалистов - 11%);
Земельный налог;
Налог на транспортные средства;
Налог на имущество (основная ставка - 1% к среднегодовой стоимости объектов налогообложения);
Сборы (в частности, за государственную регистрацию юридических лиц, прав на недвижимость, механических транспортных средств, за проезд автотранспортных средств по территории РК, лицензионные сборы);
Платы (в частности, за пользование земельными участками и водными ресурсами, за загрязнение окружающей среды, за пользование судоходными водными путями);
Государственная пошлина;
Таможенные платежи (пошлины, сборы, плата).

Плательщиками корпоративного подоходного налога являются юридические лица - резиденты Республики Казахстан, за исключением Национального Банка и государственных учреждений, а также юридические лица - нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение или получающие доходы из источников в Республике Казахстан.

Налогооблагаемый доход большинства налогоплательщиков, за исключением специально оговоренных Кодексом случаев, подлежит обложению налогом по ставке 30%. В дополнение к корпоративному подоходному налогу чистый доход юридического лица - нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, подлежит налогообложению по ставке 15%.

Налогоплательщикам, вновь вводящим в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта основные средства, предоставляются инвестиционные налоговые преференции по корпоративному подоходному налогу и налогу на имущество.

Налог на добавленную стоимость (НДС) взимается как с товаров, так и с услуг, потребляемых в стране, независимо от того, произведены ли они на местном рынке или импортированы. Налог выплачивается в каждом звене цепочки реализации, но система зачетов исключает любой "каскадный" эффект.

Базовая ставка НДС равняется 16% и применяется к размеру облагаемого оборота. От НДС, в частности, освобождаются: имущество, реализуемое в порядке приватизации государственной собственности; взносы в уставной капитал; возврат имущества, полученного в качестве взноса в уставный капитал; обороты по реализации геолого-разведочных и геолого-поисковых работ; реализация предприятия или самостоятельно функционирующей части предприятия одним плательщиком НДС другому плательщику налога; переуступка прав, предоставляемых контрактом на недропользование. Оборот по реализации товаров на экспорт, за исключением экспорта лома цветных и черных металлов, облагается по нулевой ставке.

Акцизами облагаются товары по перечню, установленному Налоговым кодексом, произведенные на территории Республики Казахстан и импортируемые на территорию Республики Казахстан. Подакцизными товарами являются, в частности, сырая нефть, включая газовый конденсат, бензин (за исключением авиационного), дизельное топливо. Не подлежит обложению акцизом экспорт подакцизных товаров. Ставки акцизов утверждаются Правительством РК и устанавливаются в процентах (адвалорные) к стоимости товара и (или) в абсолютной сумме на единицу измерения (твердые) в натуральном выражении.

Налогообложение недропользователей

Особенности налогообложения недропользователей регулируются Разделом 10 Налогового кодекса Республики Казахстан. Этот раздел определяет особенности, связанные с исполнением налоговых обязательств, возникающих по контрактам на недропользование, а также устанавливает порядок исчисления и уплаты налога на сверхприбыль и ряда специальных платежей. К последним относятся подписной и коммерческий бонусы, роялти и доли Республики Казахстан по разделу продукции.

Налоговый режим, устанавливаемый для недропользователя, определяется только в контракте на недропользование, заключаемом в порядке, установленном Правительством РК. При этом недропользователи, осуществляющие добычу полезных ископаемых до заключения контракта, производят отчисления за пользование недрами в доход республиканского бюджета в виде роялти в размерах, устанавливаемых Правительством.

Налогообложение недропользователей, исходя из основных видов контрактов, разделяется на две модели. Первая предусматривает уплату недропользователем всех видов налогов и других обязательных платежей, установленных Налоговым кодексом. Вторая - предполагает раздел продукции, а также уплату всех видов налогов и других обязательных платежей, установленных Кодексом, за исключением акциза на сырую нефть и другие полезные ископаемые, налога на сверхприбыль, земельного налога и налога на имущество. При этом уровень налоговых обязательств недропользователя, предусматриваемых в контракте по второй модели налогового режима, должен быть не меньше, чем по первой модели.

Условия налогообложения, определенные в контрактах на недропользование, могут быть скорректированы в связи с изменением налогового законодательства по соглашению сторон. В случае улучшения условий налогообложения недропользователя, являющихся результатом изменений в налоговом законодательстве, в контрактах на недропользование производится корректировка условий налогообложения с целью восстановления экономических интересов Республики Казахстан. В случае отмены отдельных видов налогов и других обязательных платежей в бюджет, предусмотренных контрактом, недропользователь продолжает производить их уплату в бюджет в порядке и размерах, установленных контрактом, до внесения соответствующих изменений в контракт.

Подписанию всех контрактов на недропользование и внесению в них изменений должна предшествовать обязательная налоговая экспертиза. Налоговый режим, установленный по результатам такой экспертизы, подлежит обязательному включению в окончательный текст контракта без каких-либо изменений и корректировок.

"Ресурсные" платежи

В соответствии с технико-экономическими расчетами, контрактом на недропользование может предусматриваться уплата подписного бонуса или бонуса коммерческого обнаружения, либо обоих этих платежей.

Стартовые размеры подписных бонусов определяются Правительством на основе расчета с учетом объема полезных ископаемых и экономической ценности месторождения. Окончательный размер подписного бонуса устанавливается в контракте с учетом экономической ценности передаваемых для недропользования месторождений (территорий), но не ниже стартовых размеров.

Бонус коммерческого обнаружения устанавливается за каждое коммерческое обнаружение на контрактной территории, в том числе за обнаружение полезных ископаемых в ходе проведения дополнительной разведки месторождений, приводящей к увеличению первоначально установленных извлекаемых запасов. В то же время по контрактам на проведение разведки месторождений полезных ископаемых, не предусматривающим последующую их добычу, бонус коммерческого обнаружения не устанавливается.

Базой исчисления бонуса коммерческого обнаружения является стоимость объема утвержденных извлекаемых запасов полезных ископаемых, которая определяется исходя из биржевой цены данного полезного ископаемого на дату осуществления платежа. Ставка бонуса устанавливается в процентах к стоимости утвержденных извлекаемых запасов по соответствующему коммерческому обнаружению, исходя из индивидуальных условий осуществления недропользования, но не менее 0,1%.

Установленное в контракте на недропользование роялти уплачивается, как правило, в денежной форме. Однако по решению Правительства РК денежная форма выплаты роялти может быть заменена натуральной. Натуральная форма выплаты роялти и доли Республики Казахстан по разделу продукции должна быть эквивалентна установленной в контракте для данных платежей денежной форме выплаты.

Ставки роялти по углеводородам устанавливаются по скользящей шкале как процент, определенный в зависимости от объемов добычи по одному из двух следующих методов:
1) от объема накопленной добычи углеводородов за весь период деятельности, предусмотренный контрактом;
2) от уровня накопленной добычи за каждый отдельный год деятельности по контракту.

Все недропользователи, за исключением осуществляющих деятельность по контрактам о разделе продукции, являются плательщиками налога на сверхприбыль. Объектом обложения налогом на сверхприбыль является сумма чистого дохода недропользователя по каждому отдельному контракту за налоговый период, по которому недропользователем получена внутренняя норма прибыли выше 20%.

Ставки налога на сверхприбыль устанавливаются в процентах к чистому доходу за налоговый период в размере от 0 до 30% (см. "Ставки налога на сверхприбыль").

Ставки налога на сверхприбыль
Внутренняя норма прибыли (ВНП), % Ставка налога на сверхприбыль, %
Менее или равна 20 0
Более 20, но менее или равна 22 4
Более 22, но менее или равна 24 8
Более 24, но менее или равна 26 12
Более 26, но менее или равна 28 18
Более 28, но менее или равна 30 24
Более 30 30

Контракты о разделе продукции

По отдельным инвестиционным проектам, связанным с разведкой и разработкой углеводородного сырья, могут заключаться контракты о разделе продукции.

Контракт о разделе продукции является договором, в соответствии с которым Республика Казахстан предоставляет недропользователю на платной основе право на добычу полезных ископаемых на контрактной территории и ведение связанных с этим работ за его счет и должен содержать следующие условия:
1) общий объем продукции, подлежащей разделу;
2) определение доли Республики Казахстан и прибыльной продукции недропользователя;
3) форма раздела (натуральная, денежная) прибыльной продукции (продукции, подлежащей разделу после вычета компенсационной продукции);
4) определение части добытой продукции, которая передается в собственность недропользователю для возмещения затрат на выполнение работ по контракту (компенсационная продукция);
5) установление цены и определение стоимости продукции при получении доли продукции в денежном эквиваленте.

В случае работы на условиях контракта о разделе продукции недропользователю возмещаются за счет компенсационной продукции обоснованные затраты, фактически понесенные при выполнении программы работ. Предельная доля недропользователя, направляемая на погашение возмещаемых затрат, устанавливается индивидуально по каждому контракту с учетом экономической ценности разрабатываемого месторождения, но не должна превышать 80% от общего объема добытых полезных ископаемых недропользователем в отчетном налоговом периоде.

Стабильность налогового режима

В контрактах на недропользование закреплена норма "стабильности налогового режима контракта", что также подтверждено законодательными актами Республики Казахстан.

Согласно статье 94-3 Закона Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет", "...налоговый режим, установленный контрактом на недропользование, заключенный в установленном порядке и прошедший обязательную налоговую экспертизу, действует неизменно до окончания срока действия данного контракта, за исключением случаев, когда изменения в налоговый режим контракта вносятся по согласию сторон контракта и не влекут изменения соотношения первоначальных экономических интересов Республики Казахстан и недропользователя по контракту".

Поэтому, с позиции законодательства, недропользователь не может в одностороннем порядке применять улучшающие положения налогового законодательства, и он вынужден работать в первоначальном налоговом режиме.

Республика Казахстан заинтересована в создании равных условий для всех налогоплательщиков и соблюдении конституционного принципа равенства всех перед законом.

Необходимо отметить, что ряд налогоплательщиков практикуют односторонний подход к применению законодательства, используя по умолчанию нормы, улучшающие их экономическое положение, применяя в своей деятельности гарантию от изменения законодательства, установленную статьей 6 Закона Республики Казахстан "Об иностранных инвестициях", практикуя выборочный принцип при интерпретации данной гарантии, игнорируя изменения, направленные на защиту экономических интересов государства.

Такой подход приводит к изменению баланса экономических интересов не в пользу государства.

Согласно статье 6 Закона Республики Казахстан "Об иностранных инвестициях" от 27 декабря 1994 года предусмотрены гарантии от изменения законодательства:

"В случае ухудшения положения иностранного инвестора, являющегося результатом изменений в законодательстве и (или) вступлением в силу и (или) изменением условий международных договоров, к иностранным инвестициям в течение 10 лет применяется законодательство, действовавшее в момент осуществления инвестиций, а по инвестициям, осуществляемым по долгосрочным (свыше 10 лет) контрактам с уполномоченными государством органами, - до окончания срока действия контракта, если контрактом не предусмотрено иное.

В случае улучшения положения иностранного инвестора, являющегося результатом изменений в законодательстве и (или) вступлением в силу и (или) изменением условий международных договоров, отдельные условия контрактов между иностранным инвестором и уполномоченным государственным органом, представляющим республику, могут быть изменены по взаимному согласию сторон с целью достижения баланса экономических интересов участников".

Данная статья предусматривает, что улучшенные положения законодательства могут быть применены инвестором при изменении условий контрактов по взаимному согласию сторон в переговорном режиме с целью достижения баланса экономических интересов.

С 1 июля 2001 года снижены ставки налога на добавленную стоимость с 20% до 16% и социального налога с 26% до 21%.

Кроме того, в связи с вступлением в силу с 1 января 2002 года нового Налогового кодекса существенно улучшается налоговое законодательство, по ряду аспектов финансово-хозяйственной деятельности произойдет понижение базы налогообложения.

Необходимо учитывать, что каждый контракт должен проходить налоговую экспертизу. При налоговой экспертизе рассчитывается экономика проекта, определяются размеры специальных платежей на недропользование, описывается весь налоговый режим по другим налогам и платежам, который должен соответствовать налоговому законодательству, действующему на дату подписания контракта, и устанавливается баланс экономических интересов государства и налогоплательщика.

Соответственно, одностороннее применение компаниями улучшающих норм законодательства приводит к изменению установленного в контрактах первоначального баланса интересов сторон в пользу налогоплательщика.

Баланс интересов

Правительство Республики Казахстан согласно с необходимостью применения унифицированных норм законодательства и единых сниженных ставок.

Применение различных ставок по НДС, а так же необходимость применения действовавших ранее повышенных ставок по другим налогам и отмененных видов налогов дестабилизирует налоговую систему государства, тем самым подрывая интересы национальной экономической безопасности.

Поскольку применение современных норм законодательства улучшает экономику контрактов, необходимо проводить работу по обеспечению баланса экономических интересов сторон по контракту через различные нормы в налоговых режимах, например роялти.

И такая работа ведется.

Работа по подготовке предложений для уточнения отдельных положений контрактов на недропользование началось с создания 10 апреля 2001 года рабочей группы, в которую вошли представители заинтересованных министерств и ведомств.

В настоящее время в Министерство финансов Республики Казахстан, которое является органом, ответственным за налоговую экспертизу контрактов, поступили заявки на проведение уточнений отдельных положений контрактов от 125-ти недропользователей, в том числе 51 по нефтегазовому сектору и 74 по горнорудному.

Компетентные органы Республики Казахстан признательны компаниям, которые, осознавая, что в связи с уменьшением налоговой нагрузки нарушен баланс интересов не в пользу государства, с пониманием отнеслись к предложению начать работу по уточнению отдельных положений контрактов.

В любой цивилизованной стране мира вопросы налогообложения являются предметом открытого обсуждения, поэтому уполномоченные органы Правительства РК готовы к диалогу и заинтересованы в открытом обсуждении с акционерами крупных проектов на недропользование в Республике Казахстан вопросов, связанных с уточнением отдельных положений контрактов.

Международный опыт показывает, что уточнение долгосрочных контрактов является постоянной практикой, не противоречащий общим правилам и принципам.

В то же время в целях избежания каких-либо переговоров по уточнению отдельных положений контрактов ряд компаний-недропользователей необъективно интерпретируют сложившуюся ситуацию.

Это в свою очередь вызывает беспокойство у представителей дипломатического корпуса, международных общественных организаций и других инвесторов.

Казахстанская сторона в целях достижения взаимопонимания предлагает заинтересованным сторонам вступить в открытый диалог, что соответствует современным требованиям инвестиционной политики государства и международного инвестиционного сообщества.

Международное налогообложение

Порядок налогообложения доходов иностранных лиц определяется Разделом 7 Кодекса Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет". Нерезиденты производят уплату подоходного налога с доходов, полученных из источников в Республике Казахстан, перечень которых определен Статьей 178 Налогового кодекса.

Возможны два варианта уплаты налогов нерезидентом: обложение источника выплаты по доходам, полученным без образования постоянного учреждения или в результате несвоевременной регистрации в налоговых целях, либо самостоятельная уплата налогов самим нерезидентом посредством зарегистрированного постоянного учреждения.

Помимо уплаты всех налогов, применяемых к резидентам, Налоговым кодексом Республики Казахстан предусмотрен также налог на чистый доход постоянного учреждения нерезидента по ставке 15%. В связи с тем, что Конвенциями об избежании двойного налогообложения предусмотрены иные ставки, нерезидент может применить их по представлению сертификата резидентства.

Иностранное лицо - резидент страны, с которой Казахстаном заключена Конвенция об избежании двойного налогообложения, осуществляющий деятельность через постоянное учреждение, может отнести на вычеты административные и управленческие расходы. В связи с этим Кодексом предусмотрены 2 метода отнесения на вычеты таких затрат - метод прямого отнесения (по факту расходов) либо метод пропорционального распределения (путем определения коэффициента значимости постоянного учреждения в предприятии в целом и произведения этого коэффициента на данные затраты предприятия в целом).

Налоговым кодексом Республики Казахстан предусмотрен принципиально новый порядок предоставления льгот согласно Конвенциям. Прежде всего налоговый агент при выплате дохода удерживает налог и перечисляет его на условный банковский вклад. При этом договор об условном банковском вкладе, равно как и его форма, согласовываются между тремя сторонами контракта: банк-резидент, налоговый агент и нерезидент - получатель дохода. Затем нерезидент подает в налоговый орган по месту регистрации источника дохода заявление на возврат удержанной суммы налога, налоговый орган рассматривает заявление, и в случае положительного ответа сумма налога перечисляется на счет нерезидента вместе с начисленными процентами. В случае отрицательного ответа вся сумма перечисляется в бюджет.

Таким образом, процедура осуществления платежей подоходного налога через условные банковские вклады гарантирует нерезидентам возврат удержанных налогов, а также уплату банковских вознаграждений, начисленных с момента удержания, и подтверждает выполнение Казахстаном обязательств по заключенным Налоговым Конвенциям.

Также Налоговым кодексом установлен порядок освобождения от налогообложения согласно Конвенциям доходов от международных перевозок, оказываемых нерезидентом через постоянное учреждение в РК. Так, такой нерезидент должен вести раздельный учет доходов от международных перевозок и прочих доходов и при подаче Декларации по корпоративному подоходному налогу представить расчет налогов по каждому виду доходов и сертификат резидентства.

Международное трансфертное ценообразование

В целях предотвращения потерь государственного дохода в международных деловых операциях и предотвращения вывода капитала за рубеж в Республике Казахстан трансфертное ценообразование регулируется Законом "О государственном контроле при применении трансфертных цен" (далее Закон) от 5 января 2001 года, а также подзаконными нормативными правовыми актами, принятыми в соответствии с указанным законом. Согласно Закону контроль осуществляется по международным сделкам, а также по внутренним сделкам, связанным с международными деловыми операциями, а именно:
1) между взаимосвязанными сторонами;
2) по бартерным операциям;
3) при совершении сделок с лицами, зарегистрированными в оффшорных зонах;
4) при наличии других условий, установленных законодательством и обусловливающих высокую вероятность применения трансфертных цен;
5) в случае отклонения цены сделки более чем на 10% в ту или иную сторону от рыночной цены товары.

Уполномоченными органами являются налоговые и таможенные органы Республики Казахстан, которые проводят мониторинг международных сделок. При этом установлен перечень товаров, подлежащих мониторингу. По результатам мониторинга уполномоченными органами проводится проверка по вопросу отклонения цены сделки от рыночной цены товара. Также цены могут контролироваться при проведении проверок, осуществляемых по вопросам соблюдения налогового и таможенного законодательства.

Правительством Республики Казахстан определен перечень официальных источников информации по рыночным ценам, таких как Reuters, Platt,s, Metal Bulletin, The Tex Report и т.д. В настоящее время Министерство государственных доходов РК подписано на эти источники информации. Стоит отметить, что налогоплательщик имеет право самостоятельного выбора любого источника информации по рыночным ценам, за исключением случаев, когда сделки осуществляются с лицами, зарегистрированными в оффшорной зоне.

При установлении факта отклонения цены сделки от рыночной цены уполномоченные органы корректируют объекты налогообложения на сумму разницы между фактическим доходом (расходом) участника международной деловой операции и расчетным доходом (расходом), который должен был быть получен, при условии продажи по ценам, сложившимся на соответствующем рынке. При этом налогоплательщик имеет право представить документы, подтверждающие дополнительные затраты по реализации товара, которые учитываются уполномоченным органом при расчете объема корректируемого дохода.

Взыскание начисленных сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет, с применением штрафов и пени, разрешение споров и обжалование в суде производятся в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Завершая обзор, хочу еще раз подтвердить, что Казахстан привержен принципу стабильности законодательства и его совершенствования в целях улучшения инвестиционного и налогового климата в стране, защиты интересов инвестора, обеспечения политической и экономической стабильности. При этом Казахстан, как и любое другое государство, должен обеспечить баланс экономических интересов государства и инвестора.